上傳日期：2019年01月22日 作者：上海騰凱融資租賃有限公司（官網(wǎng)） 來(lái)源：admin

12月7日，財(cái)政部發(fā)布了關(guān)于修訂印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》（以下簡(jiǎn)稱“新租賃準(zhǔn)則”）的通知。根據(jù)該通知，部分企業(yè)距離新租賃準(zhǔn)則的實(shí)施只有不到十天時(shí)間，了解和掌握新租賃準(zhǔn)則對(duì)于承租人和租賃企業(yè)都十分重要。

本文就新租賃準(zhǔn)則產(chǎn)生的背景、新準(zhǔn)則的要點(diǎn)、對(duì)承租人和出租人以及對(duì)部分行業(yè)的影響等作了分析，并就部分問(wèn)題咨詢了中國(guó)外資租賃委員會(huì)專職副會(huì)長(zhǎng)兼秘書長(zhǎng)劉開利和橫琴金投國(guó)際融資租賃有限公司財(cái)務(wù)主管郭波浪。

01、修訂完善租賃準(zhǔn)則的背景

財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人就相關(guān)問(wèn)題回答記者提問(wèn)時(shí)指出，原租賃準(zhǔn)則將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃，導(dǎo)致承租人財(cái)務(wù)報(bào)表未全面反映因租賃交易取得的權(quán)利和承擔(dān)的義務(wù)，也為實(shí)務(wù)中構(gòu)建交易以符合特定類型租賃提供了動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)，降低了財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)就此于2016年1月修訂發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第16號(hào)——租賃》（以下簡(jiǎn)稱“國(guó)際新租賃準(zhǔn)則”），自2019年1月1日起實(shí)施。國(guó)際新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的討論由來(lái)已久，如果從2009年3月發(fā)布第一版討論稿算起，加上2010年、2013年分別發(fā)布的兩版征求意見稿，到2016年關(guān)于租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂歷時(shí)已有七年，可謂一波三折。

財(cái)政部此次修訂完善租賃準(zhǔn)則一方面是為了保持我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同，另一方面也是為了更真實(shí)地反映企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債情況，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和防范化解風(fēng)險(xiǎn)。

劉開利認(rèn)為，“此次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改包含多項(xiàng)內(nèi)容，旨在提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，使之能夠更加清晰、準(zhǔn)確地反映報(bào)告主體的財(cái)務(wù)狀況，租賃只是其中的一項(xiàng)內(nèi)容”。

02、新租賃準(zhǔn)則的要點(diǎn)

（1）修訂的主要內(nèi)容

新租賃準(zhǔn)則在租賃定義和識(shí)別、承租人會(huì)計(jì)處理方面作了較大修改，出租人會(huì)計(jì)處理基本延續(xù)現(xiàn)有規(guī)定。修訂的主要內(nèi)容如下：

完善了租賃的定義，增加了租賃識(shí)別、分拆、合并等內(nèi)容。

取消承租人經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃的分類，要求對(duì)所有租賃（短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃除外）確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。

改進(jìn)承租人后續(xù)計(jì)量，增加選擇權(quán)重估和租賃變更情形下的會(huì)計(jì)處理。

豐富出租人披露內(nèi)容，為報(bào)表使用者提供更多有用信息。

其中，第二點(diǎn)即取消承租人經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃的分類對(duì)于企業(yè)的影響最大，后面我們將著重分析。

（2）實(shí)施時(shí)間安排和會(huì)計(jì)科目調(diào)整方法

本次新租賃準(zhǔn)則針對(duì)不同的主體采用階段施行的特點(diǎn)，具體為：

a.在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，自2019年1月1日起施行；

b.其他執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)自2021年1月1日起施行；

c.母公司或子公司在境外上市且按照國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制其境外財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，可以提前執(zhí)行本準(zhǔn)則，但不早于新收入準(zhǔn)則及新的金融工具準(zhǔn)則。

新租賃準(zhǔn)則分主體實(shí)施的時(shí)間安排既兼顧了上市公司信息披露與國(guó)際市場(chǎng)同步，又給了國(guó)內(nèi)還未上市的租賃企業(yè)一定的準(zhǔn)備時(shí)間。

此外，鑒于租賃準(zhǔn)則新舊變動(dòng)較大，為幫助相關(guān)企業(yè)順利過(guò)渡至新租賃準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則提供兩種方法：一是允許企業(yè)采用追溯調(diào)整；二是根據(jù)首次執(zhí)行本準(zhǔn)則的累積影響數(shù)，調(diào)整首次執(zhí)行本準(zhǔn)則當(dāng)年年初留存收益及財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目金額，不調(diào)整可比期間信息。同時(shí)，在第二種方法下提供了多項(xiàng)簡(jiǎn)化處理安排。

03、對(duì)出租人和承租人的影響

新租賃準(zhǔn)則的核心變化是：取消了承租人關(guān)于融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃的分類，要求承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)也確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債（租金支付義務(wù)），并分別確認(rèn)折舊和利息費(fèi)用。

該變化對(duì)于承租人的影響很大。

原租賃準(zhǔn)則采用兩種租賃會(huì)計(jì)模型：經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃 。經(jīng)營(yíng)租賃雖然可以放大財(cái)務(wù)杠桿，幫助承租人取得租賃物的使用權(quán)及其收益，但也會(huì)在一定程度上使承租人的財(cái)務(wù)報(bào)表變得不夠直觀、明確。因而，在經(jīng)營(yíng)租賃模式下承租人存在一定的盈余管理的空間。

新租賃準(zhǔn)則實(shí)行后，無(wú)論是經(jīng)營(yíng)租賃還是融資租賃（除了短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃之外），承租人都需要進(jìn)表。這意味著原來(lái)承租人達(dá)成租賃業(yè)務(wù)時(shí)的資產(chǎn)出表訴求不能被滿足了。

不能出表的一個(gè)重大不利影響是使資產(chǎn)負(fù)債率大幅提高。郭波浪指出，經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)中承租人需要同時(shí)確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，因資產(chǎn)通常大于負(fù)債，所以會(huì)造成承租人的資產(chǎn)負(fù)債率提高。普華永道以前年度的調(diào)研也證實(shí)了，新租賃準(zhǔn)則出來(lái)后承租人的負(fù)債率會(huì)提升22%左右。

另外，由于租賃資產(chǎn)要作為使用權(quán)資產(chǎn)入表，總資產(chǎn)增加了，評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)能力的總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率也會(huì)下降。

財(cái)務(wù)指標(biāo)的惡化會(huì)導(dǎo)致承租人融資能力下降或者融資成本上升，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)利用租賃來(lái)提高自己融資能力的空間被擠壓。

因而，新租賃準(zhǔn)則可能會(huì)使承租人使用融資租賃工具的積極性產(chǎn)生變化，更多的承租人將考慮用購(gòu)買替代租賃。

這一變化傳導(dǎo)至出租人，則可能會(huì)表現(xiàn)為租賃業(yè)務(wù)的減少。

劉開利說(shuō)道：“租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改，對(duì)出租人的影響主要體現(xiàn)在融資租賃交易失去了表外融資的功能，會(huì)使得融資租賃交易在某些業(yè)務(wù)中失去競(jìng)爭(zhēng)力?！?

新租賃準(zhǔn)則對(duì)承租人也有有利的一面，“不管出租人確認(rèn)為融資租賃還是經(jīng)營(yíng)租賃，承租人都有可能會(huì)確認(rèn)為使用權(quán)資產(chǎn)。會(huì)計(jì)上的使用權(quán)資產(chǎn)，更加明確的表明所涉資產(chǎn)的所有權(quán)并不是屬于承租人的，這反而在某種程度上更加有利于保護(hù)出租人對(duì)租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，并不會(huì)增加租賃公司的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)”劉開利補(bǔ)充道。

04、對(duì)哪些行業(yè)的影響較大，應(yīng)如何應(yīng)對(duì)？

劉開利認(rèn)為，新租賃準(zhǔn)則下，受影響較大的主要是采用經(jīng)營(yíng)租賃較多的領(lǐng)域，比如飛機(jī)、船舶等重資產(chǎn)行業(yè)將是受新準(zhǔn)則波及的重災(zāi)區(qū)。郭波浪對(duì)此也持相同的觀點(diǎn)。

飛機(jī)、船舶等重資產(chǎn)行業(yè)受影響較大的主要原因是這些行業(yè)的租賃資產(chǎn)單體金額較大，入表的壓力也大，而且它們的使用年限較長(zhǎng)，租賃年限很難達(dá)到其使用壽命的75%，不滿足融資租賃的確認(rèn)條件。所以，這類資產(chǎn)在新租賃準(zhǔn)則出臺(tái)以前采用交易上是融資租賃、會(huì)計(jì)上是經(jīng)營(yíng)租賃的方式比較多。

據(jù)了解，2018年上半年，中國(guó)飛機(jī)租賃的經(jīng)營(yíng)租賃收入7.30億港元，總收入11.62億港元，占比62.79%。

同樣，為航空、船舶、基礎(chǔ)設(shè)施和高端裝備制造等行業(yè)提供租賃服務(wù)的國(guó)銀金租，也十分依賴經(jīng)營(yíng)租賃，其財(cái)務(wù)報(bào)告披露上半年經(jīng)營(yíng)租賃收入占比48%。

雖然新租賃準(zhǔn)則的實(shí)施會(huì)對(duì)租賃行業(yè)產(chǎn)生一些不良影響，但是在談到租賃公司應(yīng)如何應(yīng)對(duì)時(shí)，劉開利告訴我們不必過(guò)于擔(dān)心，“國(guó)內(nèi)的租賃公司，除了做飛機(jī)、船舶、上市公司等業(yè)務(wù)的以外，以前做表外融資的較少，談不上如何應(yīng)對(duì)的問(wèn)題。對(duì)于一些經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)較多的融資租賃公司，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改已經(jīng)持續(xù)了近10年的時(shí)間了，這些公司應(yīng)該是早就有準(zhǔn)備了”。

郭波浪也認(rèn)為，短期內(nèi)，經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)會(huì)有一個(gè)適應(yīng)過(guò)程，但此次修訂并會(huì)不造成太大的影響。

他還指出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，只是賬務(wù)核算方式的改變，并不會(huì)改變債務(wù)本身，承租人的償債能力并不會(huì)因此而降低。但為了盡量較小新租賃準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)的影響，他建議租賃公司針對(duì)承租人的需求，設(shè)計(jì)相應(yīng)的租賃產(chǎn)品以滿足承租人的報(bào)表需求。

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